Учет доходов и расходов в переходный период (налогообложения)

Причем, исходя из положений п. 3 ст. 346.25 НК РФ, указанный порядок применяется организациями, которые использовали УСН как с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», так и с объектом «доходы».
Пример 2. Допустим, ООО «Пирамида» с 2010 г. перешло с общего режима налогообложения на УСН с объектом «доходы, уменьшенные на величину расходов». На балансе общества числился легковой автомобиль первоначальной стоимостью 500 000 руб. (его стоимость на дату перехода полностью оплачена). Данное основное средство относится к третьей амортизационной группе, срок его полезного использования - 5 лет.
На 1 января 2010 г. в налоговом учете по автомобилю была начислена амортизация в сумме 200 000 руб.
Таким образом, на 1 января 2010 г. остаточная стоимость автомобиля равна 300 000 руб. (500 000 руб. - 200 000 руб.). Ее общество должно было учесть в расходах при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в следующем порядке:
- в 2010 г. - 150 000 руб. (300 000 руб. x 50%). Эту сумму оно учтет в расходах равными долями по 37 500 руб. (150 000 руб. : 4) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2010 г.;
- в 2011 г. - 90 000 руб. (300 000 руб. x 30%). Данную сумму оно учтет в расходах равными долями по 22 500 руб. (90 000 руб. : 4) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2011 г.;
- в 2012 г. - 60 000 руб. (300 000 руб. x 20%). Указанную сумму оно учтет в расходах равными долями по 15 000 руб. (60 000 руб. : 4) на 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря 2012 г.
Вместе с тем с 1 января 2011 г. ООО "Пирамида" добровольно вернулось на общий режим налогообложения. Таким образом, остаточная стоимость автомобиля, которую следует отразить в целях налогообложения прибыли на 1 января 2011 г. (дату перехода на общий режим налогообложения), равна 150 000 руб. (300 000 руб. - 150 000 руб.).
Организации, применявшие УСН с объектом налогообложения «доходы», в период применения спецрежима не отражают в учете расходы на приобретение (сооружение, изготовление, создание самой организацией, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение) основных средств и нематериальных активов. Поэтому они определяют и отражают в налоговом учете остаточную стоимость таких объектов на дату перехода на общий режим налогообложения по правилам, установленным в п. 3 ст. 346.16 НК РФ. То есть аналогично организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», и учитывающим соответствующие затраты при расчете налога, уплачиваемого в связи с применением УСН.
Рассмотрим, как на дату перехода на общий режим налогообложения определить остаточную стоимость основного средства, приобретенного в период применения УСН (с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов»), принимая во внимание положения п. 3 ст. 346.16 и п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса.
При применении «упрощенки" затраты на приобретение, сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основного средства принимаются и учитываются в расходах с момента ввода его в эксплуатацию равномерно до конца налогового периода.
Таким образом, если организация переходит на общий режим налогообложения в добровольном порядке (а сделать это согласно п. 3 ст. 346.13 НК РФ она может только с 1 января следующего года), то к моменту такого перехода названные выше затраты должны быть уже полностью включены в расходы, уменьшающие доходы, облагаемые налогом, уплачиваемым при УСН.
Как уже отмечалось, перейти на общий режим налогообложения организация может из-за нарушения условий применения упрощенной системы налогообложения, перечисленных в п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ (действующем с 2010 г.). Такой переход возможен с начала того квартала, в котором допущены указанные нарушения. В этом случае несписанные затраты она может полностью включить в расходы в том отчетном периоде, который предшествовал переходу на общий режим налогообложения (Письмо Минфина России от 24.04.2008 № 03-11-05/102).
Переходя на общий режим налогообложения в обязательном порядке, несписанные затраты организация может полностью включить в расходы в предшествующем указанному переходу отчетном периоде.
Рассмотрим, как следует определять остаточную стоимость основного средства той организации, которая приобрела основное средство в период применения УСН и на дату перехода на общий режим налогообложения оплатила его только частично. Ведь получается, что в период применения «упрощенки» затраты, произведенные в связи с приобретением основного средства, были списаны в расходы не полностью.
В подобной ситуации для целей налогообложения прибыли остаточная стоимость основного средства определяется на дату перехода исходя из суммы неучтенных расходов на его приобретение. Обратите внимание: данная ситуация возможна, если ввод в эксплуатацию приобретенного основного средства осуществлен в том же налоговом периоде, когда в соответствии с п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ произошел переход организации с «упрощенки» на общий режим налогообложения.
Исчисление НДС при переходе.
Организация, перешедшая с УСН на общий режим налогообложения, исчисляет налог на добавленную стоимость:
- с начала того квартала, в котором произошла утрата права на применение УСН;
- с начала календарного года, с которого она добровольно перешла на общий режим налогообложения.
После указанного перехода организация может получить оплату за товар (работу, услугу), реализованный в период применения «упрощенки». В этом случае полученные денежные средства она не должна включать в налоговую базу по НДС. Ведь в момент реализации организация не являлась плательщиком НДС на основании п. 2 ст. 346.11 НК РФ (Письмо Минфина России от 23.10.2006 № 03-11-05/237).
Предположим, организация получила предоплату в период применения УСН, а отгрузила товары (выполнила работы, оказала услуги) в счет этой предоплаты после перехода на общий режим. Такая реализация товаров (работ, услуг) является объектом налогообложения НДС (Письмо Минфина России от 30.07.2008 № 03-11-04/2/116). При этом организация может заключить дополнительное соглашение с покупателем, на основании которого стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) будет учитывать сумму налога на добавленную стоимость.
Если указанное дополнительное соглашение не заключается и цена остается неизменной, то налоговой базой в данном случае является стоимость отгрузки, определенная на основании первоначального договора без учета НДС, и организация-поставщик должна уплатить исчисленный налог за счет собственных средств.
Конец года - благоприятное время для оптимизации налоговых выплат в основном за счет возможности перейти на УСН. Но для смены режима компании предварительно необходимо подготовиться. Ведь любая ошибка грозит организации штрафами и доначислениями.
Если руководитель предприятия решил оптимизировать налогообложение, то переход на «упрощенку» - это первое, что ему предложит бухгалтер. Чтобы у компании возникло право применения УСН, показатели фирмы должны соответствовать специальным критериям.
Открытым остается вопрос наличия у компании непогашенной задолженности. Сложность в том, что в НК и ПБУ отсутствуют инструкции по учету кредиторских сумм в переходный период. Именно этот пробел в законодательстве регулярно вызывает судебные тяжбы. Впрочем, и среди арбитров нет единого мнения о том, как правильно учесть эту задолженность.
Применение УСН позволяет организации сэкономить на налогах. Но при смене налогового режима бухгалтеру придется полностью перекроить учет хозяйственных операций. Глобальные изменения могут повлечь ошибки, которые, в свою очередь, привлекут внимание налоговых инспекторов. Но выгоды от УСН перевешивают все возможные минусы.

Список используемой литературы

1. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп.).
2. Приказ Минфина России от 31 декабря 2008 г. № 154н «Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента, и Порядков их заполнения» // Российская газета. 2009. 4 марта (№ 36).
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 5 августа 2000 г. № 146-ФЗ (с изм. и доп.).
4. Брызгалин А.В., Щербакова Е.С. Упрощенная система налогообложения на основе патента: общие положения, проблемы и перспективы // Налоги и финансовое право. 2010. № 2.
5. Зобова Е.П. Патент шагает по стране // Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение. 2009. № 8.
6. Теплова Н.А. УСН на основе патента как способ сэкономить // Упрощенка. 2009. № 4.









4